投資者撤回或減少投資的相關法務與稅務處理

答：投資者撤回或減少投資包括投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資和個人終止投資、聯(lián)營、經(jīng)營合作兩個方面。以上兩種撤資或減少投資行為的相關法律規(guī)定和稅務處理有差異。在對撤資或減少投資進行稅務處理時，必須與其相關的法律規(guī)定相匹配。

一、投資者撤回或減少投資的相關法律分析

根據(jù)《中華人民共和國公司法》（中華人民共和主席令第63號）就第三十七條的規(guī)定，公司股東大會對投資者撤回或減少投資作出決議是股東大會的職權之一。

《中華人民共和國公司法》（中華人民共和主席令第63號）第一百七十七條規(guī)定：“公司需要減少注冊資本時，必須編制資產負債表及財產清單。公司應當自作出減少注冊資本決議之日起十日內通知債權人，并于三十日內在報紙上公告。債權人自接到通知書之日起三十日內，未接到通知書的自公告之日起四十五日內，有權要求公司清償債務或者提供相應的擔保?！钡谝话倨呤邨l規(guī)定：“公司增加或者減少注冊資本，應當依法向公司登記機關辦理變更登記。”基于此規(guī)定，減少投資或撤回投資必須要股東大會決議通過，而且需要經(jīng)過工商部門變更工商和稅務登記，才具有法律法律效率。

二、企業(yè)撤回或減少投資的稅務處理

在當前經(jīng)濟發(fā)展過程中,經(jīng)常會出現(xiàn)投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回投資或減少投資的行為,也經(jīng)常出現(xiàn)個人投資者終止投資、聯(lián)營、經(jīng)營合作等商業(yè)行為。對此兩種商業(yè)行為，應如何進行稅務處理呢？筆者對《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局2011年第34號公告）、《國家稅務總局關于個人終止投資經(jīng)營收回款項征收個人所得稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第41號）和《國家稅務總局關于股權轉讓所得個人所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2014年第67號)的研究。企業(yè)撤回或減少投資的稅務處理如下：

《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干題目的公告》（國家稅務總局2011年第34號公告）第五條規(guī)定：“投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資，其取得的資產中，相當于初始出資的部分，應確認為投資收回；相當于被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分，應確認為股息所得；其余部分確認為投資資產轉讓所得。被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結轉彌補；投資企業(yè)不得調整減低其投資成本，也不得將其確認為投資損失?！?/p>

此條款需要納稅人把握以下4個方面：

1、企業(yè)長期股權投資的減少的三種模式。

第一，轉讓股權。根據(jù)國稅函[2010]79號文件與國稅函[2009]698號文件規(guī)定，轉讓價款不得減去其對應的被投資企業(yè)累積未分配利潤和累積盈余公積份額。

第二，被投資企業(yè)清算，企業(yè)股權消亡。根據(jù)財稅[2009]60號文件規(guī)定，被投資企業(yè)清算時，允許在剩余資產中扣減其對應的未分配利潤和盈余公積。

第三，減資分配。國家稅務總局2011年第34號公告前稅法沒有明確規(guī)定是否可以扣減未分配利潤和盈余公積，而國家稅務總局2011年第34號公告明確比照企業(yè)清算。

例如，A公司2014年以1000萬元注冊M公司，占M公司30%股份，2015年1月年經(jīng)股東會決議，同意A公司抽回其投資，A公司分得現(xiàn)金2500萬元。截止2015年年底，M公司共有未分配利潤和盈余公積3000萬元，按照A公司注冊資本比例計算，A公司應該享有900萬元。

因此，A公司股權撤資所得=2500-1000-900=600（萬元）。

2、扣除的未分配利潤和盈余公積金額只能按照注冊資本比例，不能按照公司章程約定分紅比例。盡管新《公司法》規(guī)定，企業(yè)章程可以規(guī)定投資者不按照出資比例分紅，但是為了使得政策更加具有剛性，國家稅務總局2011年第34號公告明確，必須按照“注冊資本比例”來扣減未分配利潤和盈余公積。

3、扣減累積未分配利潤和盈余公積份額，不考慮該留存收益是否繳納過企業(yè)所得稅。

雖然政策的出發(fā)點是因為企業(yè)留存收益是已經(jīng)繳納過企業(yè)所得稅的稅后收益，所以為了避免重復納稅，允許企業(yè)在分回資產中扣減。但是，實際上由于企業(yè)三種原因的存在，使得企業(yè)留存收益未必和已納稅款完全對應。一是納稅調增。會使得繳稅多，而扣減的留存收益少，企業(yè)吃虧了。二是納稅調減。會使得繳稅少，而扣減的留存收益多。三是核定征收。核定征收企業(yè)會計利潤和已經(jīng)繳納過的稅款完全不成比例，例如企業(yè)留存收益為1000萬元，實際上該企業(yè)核定征收只按照300萬元所得額征收過稅款，此時依然按照1000萬元扣減留存收益，顯然企業(yè)占大便宜了！ 

4、如果撤資分回的資產是非貨幣性資產，必須按照公允價值確認所得。

例如，A公司投資M公司，投資成本為1000萬元，占M公司30%股份。截止撤資時，M公司累積留存收益為3000萬元，其中A公司按照注冊資本份額享有900萬元。A公司撤資時分得一棟物業(yè)，賬面價值為2000萬元，評估市價為2500萬元。此時，首先要對分得物業(yè)部分做視同銷售處理，確認利潤500萬元，然后再按照國家稅務總局2011年第34號公告處理，計算如下：

第一步，確認銷售所得500萬元，同時增加利潤500萬元，增加稅后利潤為500×（1-25%）=375萬元。A公司享有3375萬×30%=1012.5（萬元）。

第二步，確認撤資所得。2500-1000-1012.5=487.5（萬元），而錯誤的做法是：2000-1000-900=100（萬元）。

個人終止投資經(jīng)營的稅務處理？

答：（一）法律依據(jù)

國家稅務總局關于個人終止投資經(jīng)營收回款項征收個人所得稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第41號）第一條規(guī)定：“個人因各種原因終止投資、聯(lián)營、經(jīng)營合作等行為，從被投資企業(yè)或合作項目、被投資企業(yè)的其他投資者以及合作項目的經(jīng)營合作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等，均屬于個人所得稅應稅收入，應按照‘財產轉讓所得’項目適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅?！?/p>

應納稅所得額的計算公式如下：應納稅所得額=個人取得的股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回款項合計數(shù)-原實際出資額（投入額）及相關稅費。

國家稅務總局2014年公告第67號第十三條規(guī)定，符合下列條件之一的股權轉讓收入明顯偏低，視為有正當理由：

（1）能出具有效文件，證明被投資企業(yè)因國家政策調整，生產經(jīng)營受到重大影響，導致低價轉讓股權；

（2）繼承或將股權轉讓給其能提供具有法律效力身份關系證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉讓人承擔直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；

（3）相關法律、政府文件或企業(yè)章程規(guī)定，并有相關資料充分證明轉讓價格合理且真實的本企業(yè)員工持有的不能對外轉讓股權的內部轉讓；

（4）股權轉讓雙方能夠提供有效證據(jù)證明其合理性的其他合理情形。

國家稅務總局2014年公告第67號第十二條規(guī)定，符合下列情形之一，視為股權轉讓收入明顯偏低:

（1）申報的股權轉讓收入低于股權對應的凈資產份額的。其中，被投資企業(yè)擁有土地使用權、房屋、房地產企業(yè)未銷售房產、知識產權、探礦權、采礦權、股權等資產的，申報的股權轉讓收入低于股權對應的凈資產公允價值份額的；

（2）申報的股權轉讓收入低于初始投資成本或低于取得該股權所支付的價款及相關稅費的；

（3）申報的股權轉讓收入低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權轉讓收入的；

（4）申報的股權轉讓收入低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權轉讓收入的；

（5）不具合理性的無償讓渡股權或股份；

（6）主管稅務機關認定的其他情形。

（二）稅務處理

1、自然人投資于公司制企業(yè)并轉讓股權的稅務處理

自然人投資于公司制企業(yè)并轉讓股權時，股權交易各方在簽訂股權轉讓協(xié)議并完成股權轉讓交易以后至企業(yè)變更股權登記之前，負有納稅義務或代扣代繳義務的轉讓方或受讓方，應到主管稅務機關辦理納稅（扣繳）申報，并持稅務機關開具的股權轉讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明，到工商行政管理部門辦理股權變更登記手續(xù)。個人所得稅按照《國家稅務總局關于股權轉讓所得個人所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2014年第67號)的規(guī)定執(zhí)行。

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