股份支付的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理

一、股份支付的個(gè)人所得稅稅務(wù)處理

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2005]35號(hào))、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得繳納個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的補(bǔ)充通知》(國(guó)稅函[2006]902號(hào))、《關(guān)于股票增值權(quán)所得和限制性股票所得征收個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]5號(hào))以及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵(lì)有關(guān)個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2009]461號(hào))的規(guī)定,股份支付的個(gè)人所得稅稅務(wù)處理如下:

(一)企業(yè)(含上市公司和非上市公司)員工取得的股票(境內(nèi)外上市公司股票)期權(quán)

企業(yè)員工股票期權(quán)是指上市公司按照規(guī)定的程序授予本公司及其控股企業(yè)員工的一項(xiàng)權(quán)利,該權(quán)利允許被授權(quán)員工在未來(lái)時(shí)間內(nèi)以某一特定價(jià)格購(gòu)買本公司一定數(shù)量的股票.

1.企業(yè)(含上市公司和非上市公司)員工取得可公開交易的股票(境內(nèi)外上市公司股票)期權(quán)

員工參加股票期權(quán)計(jì)劃取得的所得,應(yīng)按授權(quán)日股票期權(quán)的市場(chǎng)價(jià)格,作為員工授權(quán)日所在月份的工資薪金所得繳納個(gè)人所得稅,對(duì)該股票期權(quán)形式的工資薪金所得可區(qū)別于所在月份的其他工資薪金所得,單獨(dú)按下列公式計(jì)算當(dāng)月應(yīng)納稅款:

應(yīng)納稅額=[(授權(quán)日標(biāo)的股票期權(quán)的市場(chǎng)價(jià)格-員工取得該股票期權(quán)支付的每股施權(quán)價(jià))×股票數(shù)量÷規(guī)定月份數(shù)×適用稅率-速算扣除數(shù)]×規(guī)定月份數(shù)

上款公式中的規(guī)定月份數(shù),是指員工取得來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的股票期權(quán)形式工資薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù),長(zhǎng)于12個(gè)月的,按12個(gè)月計(jì)算;上款公式中的適用稅率和速算扣除數(shù),以股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額除以規(guī)定月份數(shù)后的商數(shù).

2. 企業(yè)(含上市公司和非上市公司)員工取得不可公開交易的股票(境內(nèi)外上市公司股票)期權(quán)

員工參加股權(quán)期權(quán)計(jì)劃取得的所得,應(yīng)按行權(quán)股票的每股市場(chǎng)價(jià),作為員工行權(quán)日所在月份的工資薪金所得繳納個(gè)人所得稅,對(duì)該股票期權(quán)形式的工資薪金所得可區(qū)別于所在月份的其他工資薪金所得,單獨(dú)按下列公式計(jì)算當(dāng)月應(yīng)納稅款:

應(yīng)納稅額=[(行權(quán)股票的每股市場(chǎng)價(jià)-員工取得該股票期權(quán)支付的每股施權(quán)價(jià))×股票數(shù)量÷規(guī)定月份數(shù)×適用稅率-速算扣除數(shù)]×規(guī)定月份數(shù)

上款公式中的規(guī)定月份數(shù),是指員工取得來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的股票期權(quán)形式工資薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù),長(zhǎng)于12個(gè)月的,按12個(gè)月計(jì)算;上款公式中的適用稅率和速算扣除數(shù),以股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額除以規(guī)定月份數(shù)后的商數(shù).

(二)員工從上市公司(含境內(nèi)外上市公司)取得股票增值權(quán)

股票增值權(quán),是指上市公司授予公司員工在未來(lái)一定時(shí)期和約定條件下,獲得規(guī)定數(shù)量的股票價(jià)格上升所帶來(lái)收益的權(quán)利.

被授權(quán)人在約定條件下行權(quán),上市公司按照行權(quán)日與授權(quán)日二級(jí)市場(chǎng)股票差價(jià)乘以授權(quán)股票數(shù)量,發(fā)放給被授權(quán)人現(xiàn)金.上市公司向被授權(quán)人兌現(xiàn)股票增值權(quán)所得時(shí),員工應(yīng)該按照"工資、薪金所得"稅目繳納個(gè)人所得稅,股票增值權(quán)某次行權(quán)應(yīng)納稅所得額=(行權(quán)日股票價(jià)格-授權(quán)日股票價(jià)格)×行權(quán)股票份數(shù).然后參照股票期權(quán)的計(jì)算方法計(jì)算應(yīng)納稅額.

二、股份支付的會(huì)計(jì)處理

股份支付通常涉及四個(gè)環(huán)節(jié),授予日、可行權(quán)日、行權(quán)日和出售日,授予日是指股份支付協(xié)議獲得股東大會(huì)或者類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)的日期,可行權(quán)日是指可行權(quán)條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具或現(xiàn)金權(quán)利的日期,行權(quán)日是指職工和其他方行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期,出售日是指股票的持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售的日期.

(一)以權(quán)益結(jié)算的股份支付

換取職工服務(wù)的股份支付,按照權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值計(jì)量,換取其他方服務(wù)的股份支付以換取的服務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量.

對(duì)于立即可行權(quán)的以權(quán)益結(jié)算股份支付,應(yīng)在授予日將取得的相關(guān)服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用,同時(shí)計(jì)入資本公積中的股本溢價(jià).

對(duì)于有等待期的以權(quán)益結(jié)算股份支付,在授予日不做賬務(wù)處理,在等待期的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日,應(yīng)將取得的相關(guān)服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用,同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積.行權(quán)日時(shí)根據(jù)行權(quán)情況,確定股本和股本溢價(jià),同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認(rèn)的資本公積中的其他資本公積.

(二)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付

對(duì)于立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付,在授予日應(yīng)該按照企業(yè)應(yīng)當(dāng)在授予日按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用,同時(shí)計(jì)入負(fù)債.

對(duì)于有等待期的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付,在授予日不做賬務(wù)處理.在在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日,以對(duì)可行權(quán)情況的最佳估計(jì)為基礎(chǔ),按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用,同時(shí)計(jì)入負(fù)債.在可行權(quán)日以后不再確認(rèn)成本費(fèi)用,負(fù)債公允價(jià)值的變動(dòng)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益.

三、股份支付的企業(yè)所得稅稅務(wù)處理

按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于我國(guó)居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào))的規(guī)定,在我國(guó)境內(nèi)上市的居民企業(yè)為其職工建立了股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的,按照下列規(guī)定進(jìn)行企業(yè)所得稅的處理:

(一)對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后立即可以行權(quán)的,上市公司可以根據(jù)實(shí)際行權(quán)時(shí)該股票的公允價(jià)格與激勵(lì)對(duì)象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額和數(shù)量,計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出,依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除.

(二)對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后,需待一定服務(wù)年限或者達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件方可行權(quán)的.上市公司等待期內(nèi)會(huì)計(jì)上計(jì)算確認(rèn)的相關(guān)成本費(fèi)用,不得在對(duì)應(yīng)年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除.在股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃可行權(quán)后,上市公司方可根據(jù)該股票實(shí)際行權(quán)時(shí)的公允價(jià)格與當(dāng)年激勵(lì)對(duì)象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額及數(shù)量,計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出,依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除.

在我國(guó)境外上市的居民企業(yè)和非上市公司,凡比照《管理辦法》的規(guī)定建立職工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃,且在企業(yè)會(huì)計(jì)處理上,也按我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定處理的,其股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題,可以按照上述規(guī)定執(zhí)行.

集團(tuán)股份支付的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理

企業(yè)集團(tuán)（由母公司和其全部子公司構(gòu)成）內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

一、結(jié)算企業(yè)的處理

1.結(jié)算企業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；

2.結(jié)算企業(yè)以集團(tuán)內(nèi)其他企業(yè)的權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。

3.結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者的，應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值或應(yīng)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)接受服務(wù)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資，同時(shí)確認(rèn)資本公積（其他資本公積）或負(fù)債。

分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：資本公積——其他資本公積

或：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：應(yīng)付職工薪酬

【例題】A公司和B公司都屬于甲企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的子公司。A公司持有B公司30%的股權(quán)。A公司股東大會(huì)批準(zhǔn)了一項(xiàng)股份支付協(xié)議。該協(xié)議規(guī)定，2011年1月1日，B公司的100名銷售人員必須為B公司服務(wù)3年，才能在期滿時(shí)以每股5元的價(jià)格購(gòu)買A公司股票1000股。A公司股票在股份授予日的公允價(jià)值估計(jì)為10元，股票面值為1元。

第1年有2名銷售人員離開了B公司，預(yù)計(jì)3年中還將有8人離開。

【答案】A公司以其自身股票結(jié)算，經(jīng)濟(jì)利益則不會(huì)流出企業(yè)，其股份支付應(yīng)作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理，確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用時(shí)貸記資本公積。另外，結(jié)算企業(yè)A公司是接受服務(wù)企業(yè)B公司的投資者，應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

第1年應(yīng)確認(rèn)的金額＝（100－2－8）×1 000×10×1/3＝300 000（元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

300 000

貸：資本公積——其他資本公積

300 000

二、接受服務(wù)企業(yè)的處理

1.接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。

接受服務(wù)企業(yè)對(duì)股份支付沒有結(jié)算義務(wù)的，相當(dāng)于集團(tuán)公司內(nèi)企業(yè)間的一種無(wú)償捐贈(zèng)，應(yīng)作為權(quán)益工具進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

分錄：

借：管理費(fèi)用/銷售費(fèi)用等

貸：資本公積——其他資本公積

【例題】A公司和B公司都屬于甲企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的子公司。A公司股東大會(huì)批準(zhǔn)了一項(xiàng)股份支付協(xié)議。該協(xié)議規(guī)定，2011年1月1日，B公司的100名銷售人員必須為B公司服務(wù)3年，才能在期滿時(shí)以每股5元的價(jià)格購(gòu)買A公司股票1
000股。A公司股票在授予日的公允價(jià)值估計(jì)為10元，股票面值為1元。第1年有2名銷售人員離開了B公司，預(yù)計(jì)3年中還將有8人離開。假定B公司沒有結(jié)算義務(wù)。

【答案】第1年應(yīng)確認(rèn)的金額＝（100－2－8）×1 000×10×1/3＝300 000（元）

借：銷售費(fèi)用

300 000

貸：資本公積——其他資本公積

300 000

2.接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。

結(jié)算企業(yè)以其他企業(yè)的權(quán)益工具結(jié)算的，對(duì)于其他企業(yè)的權(quán)益工具的獲得，企業(yè)可能需要支付一定的資金成本，應(yīng)當(dāng)將該股份支付作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理，當(dāng)期服務(wù)費(fèi)用計(jì)入“應(yīng)付職工薪酬”科目。

股份支付的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理由會(huì)計(jì)學(xué)堂整理，本文內(nèi)容很多，但可以分開理解，不需要將各個(gè)點(diǎn)混在一起，閱讀時(shí)可以做一下筆記，這有助于你的整理。