安全生產(chǎn)費(fèi)用和安全生產(chǎn)設(shè)備購(gòu)置費(fèi)的財(cái)稅處理

安全生產(chǎn)費(fèi)用財(cái)務(wù)處理的主要政策依據(jù)是，《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)>的通知》（財(cái)會(huì)[2009]8號(hào)）。根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)的通知》（財(cái)會(huì)[2009]8號(hào)）第三條的定，高危行業(yè)企業(yè)按照國(guó)家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益，同時(shí)記入“4301專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)時(shí)，屬于費(fèi)用性支出的，直接沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)通過(guò)“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項(xiàng)目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)確認(rèn)為固定資產(chǎn)；同時(shí)，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計(jì)提折舊。“專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項(xiàng)下“減：庫(kù)存股”和“盈余公積”之間增設(shè)“專項(xiàng)儲(chǔ)備”項(xiàng)目反映。企業(yè)提取的維簡(jiǎn)費(fèi)和其他具有類似性質(zhì)的費(fèi)用，比照上述規(guī)定處理。

[案例]

江西尋烏金屬礦山企業(yè)屬井下礦山，該礦山企業(yè)安全費(fèi)用依據(jù)開(kāi)采的原礦產(chǎn)量按月提取，提取標(biāo)準(zhǔn)井下礦山為每噸9元，原礦產(chǎn)量10000噸/月。2012年2月10日，經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，該企業(yè)購(gòu)入一批需要安裝用于完善和改造礦井運(yùn)輸?shù)陌踩雷o(hù)設(shè)備，價(jià)款為100000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為17000元，安裝過(guò)程中支付人工費(fèi)30000元，7月26日安裝完成。該同類設(shè)備采用年限平均法計(jì)提折舊，殘值率為5%，預(yù)計(jì)使用年限為5年。2012年2月27日，該企業(yè)另支付安全生產(chǎn)檢查費(fèi)用13000元，安全技能培訓(xùn)及進(jìn)行應(yīng)急救援演練支出15000元。請(qǐng)問(wèn)該礦山企業(yè)應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

[分析]

該礦山企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

(1)企業(yè)提取安全生產(chǎn)費(fèi)用：10000×9=90000(元)。

借：制造費(fèi)用900000

貸：專項(xiàng)儲(chǔ)備900000

(2)動(dòng)用安全儲(chǔ)備支付費(fèi)用性支出：13000+15000=28000(元)。

借：專項(xiàng)儲(chǔ)備28000

貸：銀行存款28000

(3)動(dòng)用安全儲(chǔ)備購(gòu)置安全設(shè)備等固定資產(chǎn)

借：在建工程100000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)17000

貸：銀行存款117000

(4)支付安裝費(fèi)

借：在建工程30000

貸：銀行存款30000

(5)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)

借：固定資產(chǎn)130000

貸：在建工程130000

(6)按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊，該固定資產(chǎn)在以后期間不再計(jì)提折舊。

借：專項(xiàng)儲(chǔ)備130000

貸：累計(jì)折舊130000

（二）安全生產(chǎn)費(fèi)用的稅務(wù)處理

《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條進(jìn)一步明確，《企業(yè)所得稅法》第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于煤礦企業(yè)維簡(jiǎn)費(fèi)和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第26號(hào)）就煤礦企業(yè)維簡(jiǎn)費(fèi)和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題，從2011年5月31日開(kāi)始按照以下規(guī)定執(zhí)行：

1、煤礦企業(yè)實(shí)際發(fā)生的維簡(jiǎn)費(fèi)支出和高危行業(yè)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的安全生產(chǎn)費(fèi)用支出，屬于收益性支出的，可直接作為當(dāng)期費(fèi)用在稅前扣除；屬于資本性支出的，應(yīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本，并按企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)提折舊或攤銷費(fèi)用在稅前扣除。企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定預(yù)提的維簡(jiǎn)費(fèi)和安全生產(chǎn)費(fèi)用，不得在稅前扣除。

  例如，某企業(yè)2011年計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用100萬(wàn)元，企業(yè)賬務(wù)處理時(shí)，應(yīng)借記“管理費(fèi)用”100萬(wàn)元，貸記“專項(xiàng)儲(chǔ)備”100萬(wàn)元。其記入管理費(fèi)用的100萬(wàn)元抵消了企業(yè)利潤(rùn)，不得在稅前扣除。因此，企業(yè)在年度企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額100萬(wàn)元。假如該企業(yè)2011年實(shí)際發(fā)生安全生產(chǎn)費(fèi)用支出20萬(wàn)元，企業(yè)的賬務(wù)處理為借記“專項(xiàng)儲(chǔ)備”20萬(wàn)元，貸記“銀行存款”等20萬(wàn)元。此時(shí)實(shí)際發(fā)生的20萬(wàn)元雖未計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用，但仍可以在稅前扣除，年度企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)時(shí)，可以調(diào)減應(yīng)納稅所得額20萬(wàn)元，則該項(xiàng)費(fèi)用本年合計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額80萬(wàn)元。

2、2011年5月31日之前，企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定提取的、且在稅前扣除的煤礦企業(yè)維簡(jiǎn)費(fèi)和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用，相關(guān)稅務(wù)問(wèn)題按以下規(guī)定處理：

（1）本公告實(shí)施前提取尚未使用的維簡(jiǎn)費(fèi)和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用，應(yīng)用于抵扣本公告實(shí)施后的當(dāng)年度實(shí)際發(fā)生的維簡(jiǎn)費(fèi)和安全生產(chǎn)費(fèi)用，仍有余額的，繼續(xù)用于抵扣以后年度發(fā)生的實(shí)際費(fèi)用，至余額為零時(shí)，企業(yè)方可按本公告第一條規(guī)定執(zhí)行。

例如，某企業(yè)2010年計(jì)提的安全生產(chǎn)費(fèi)用100萬(wàn)元已經(jīng)在稅前扣除，該年度實(shí)際發(fā)生費(fèi)用20萬(wàn)元已經(jīng)沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，企業(yè)在賬務(wù)處理時(shí)，借記“專項(xiàng)儲(chǔ)備”20萬(wàn)元，貸記“銀行存款”等20萬(wàn)元。2010年末專項(xiàng)儲(chǔ)備結(jié)余80萬(wàn)元，則企業(yè)2011年安全生產(chǎn)費(fèi)用計(jì)提時(shí)全部不能在稅前扣除，實(shí)際發(fā)生的安全生產(chǎn)費(fèi)用應(yīng)繼續(xù)沖抵80萬(wàn)元，直至全部抵消完畢后，其實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用才能在稅前扣除。

（2）已用于資產(chǎn)投資、并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本的，該資產(chǎn)提取的折舊或費(fèi)用攤銷額，不得重復(fù)在稅前扣除。已重復(fù)在稅前扣除的，應(yīng)調(diào)整作為2011年度應(yīng)納稅所得額。

（3）已用于資產(chǎn)投資、并形成相關(guān)資產(chǎn)部分成本的，該資產(chǎn)成本扣除上述部分成本后的余額，作為該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定的資產(chǎn)折舊或攤銷年限，從本公告實(shí)施之日的次月開(kāi)始，就該資產(chǎn)剩余折舊年限計(jì)算折舊或攤銷費(fèi)用，并在稅前扣除。

以上規(guī)定說(shuō)明,專項(xiàng)儲(chǔ)備資產(chǎn)折舊不得重復(fù)扣除。專項(xiàng)儲(chǔ)備資產(chǎn)折舊不得重復(fù)扣除分為以下兩種情形：

一是企業(yè)原計(jì)提的并在稅前扣除的安全生產(chǎn)費(fèi)用儲(chǔ)備，已用于資產(chǎn)投資、并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本的，該資產(chǎn)提取的折舊或費(fèi)用攤銷額，不得重復(fù)在稅前扣除。已重復(fù)在稅前扣除的，應(yīng)調(diào)整作為2011年度應(yīng)納稅所得額。

假如某企業(yè)2010年計(jì)提的安全生產(chǎn)費(fèi)用100萬(wàn)元已經(jīng)在稅前扣除，該年度實(shí)際發(fā)生費(fèi)用20萬(wàn)元已經(jīng)沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備。同時(shí)，2010年企業(yè)購(gòu)置安全生產(chǎn)設(shè)備固定資產(chǎn)60萬(wàn)元，賬務(wù)處理為借記“固定資產(chǎn)”60萬(wàn)元，貸記“銀行存款”60萬(wàn)元。同時(shí)，借記“專項(xiàng)儲(chǔ)備”60萬(wàn)元，貸記“累計(jì)折舊”60萬(wàn)元。由于上述專項(xiàng)儲(chǔ)備金額100萬(wàn)元已全部在稅前扣除，所以該儲(chǔ)備形成的固定資產(chǎn)折舊今后也不能在稅前扣除。

    二是已用于資產(chǎn)投資、并形成相關(guān)資產(chǎn)部分成本的，該資產(chǎn)成本扣除上述部分成本后的余額，作為該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定的資產(chǎn)折舊或攤銷年限，從公告實(shí)施之日的次月開(kāi)始，就該資產(chǎn)剩余折舊年限計(jì)算折舊或攤銷費(fèi)用，并在稅前扣除。

   假如某企業(yè)2010年計(jì)提的安全生產(chǎn)費(fèi)用100萬(wàn)元已經(jīng)稅前扣除，該年度實(shí)際發(fā)生費(fèi)用20萬(wàn)元已經(jīng)沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，則專項(xiàng)儲(chǔ)備結(jié)余80萬(wàn)元。同時(shí)，2010年購(gòu)置安全生產(chǎn)設(shè)備固定資產(chǎn)金額是150萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理為借記“固定資產(chǎn)”150萬(wàn)元，貸記“銀行存款”150萬(wàn)元。同時(shí)，借記“專項(xiàng)儲(chǔ)備”80萬(wàn)元，貸記“累計(jì)折舊”80萬(wàn)元。由于150萬(wàn)元固定資產(chǎn)中有80萬(wàn)元是專項(xiàng)儲(chǔ)備結(jié)余承擔(dān)，且這部分專項(xiàng)儲(chǔ)備金額已于計(jì)提時(shí)在稅前扣除，所以該項(xiàng)安全生產(chǎn)設(shè)備固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)為70萬(wàn)元，因此，這部分70萬(wàn)元的折舊額可以按規(guī)定在稅前扣除。

基于以上規(guī)定，安全生產(chǎn)費(fèi)用的稅務(wù)處理可以總結(jié)如下幾點(diǎn)：

1、按規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費(fèi)用在沒(méi)有實(shí)際使用之前，或沒(méi)有使用完畢的剩余部分不得在企業(yè)所得稅前扣除。

2、煤礦企業(yè)實(shí)際發(fā)生的維簡(jiǎn)費(fèi)支出和高危行業(yè)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的安全生產(chǎn)費(fèi)用支出，屬于收益性支出的，可直接作為當(dāng)期費(fèi)用在稅前扣除；屬于資本性支出的，應(yīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本，并按企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)提折舊或攤銷費(fèi)用在稅前扣除。企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定預(yù)提的維簡(jiǎn)費(fèi)和安全生產(chǎn)費(fèi)用，不得在稅前扣除。

3、按規(guī)定范圍使用安全生產(chǎn)儲(chǔ)備支付安全生產(chǎn)檢查和評(píng)價(jià)支出、安全技能培訓(xùn)及進(jìn)行應(yīng)急救援演練支出等費(fèi)用性支出可在所得稅前扣除。

例如，某建筑企業(yè)甲公司從事房屋建筑工程，2012年房屋建筑工程造價(jià)2000萬(wàn)元，其中分包給建筑企業(yè)乙公司工程金額600萬(wàn)元。除此之外，甲公司2012年發(fā)生符合規(guī)定的收益性支出5萬(wàn)元，購(gòu)置安全生產(chǎn)設(shè)備價(jià)款15萬(wàn)元，按稅法規(guī)定最低年限計(jì)算當(dāng)年設(shè)備折舊3萬(wàn)元。該建筑企業(yè)適用25%的企業(yè)所得稅稅率。

財(cái)政部國(guó)家安全生產(chǎn)監(jiān)督管理總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用提取和使用管理辦法》（財(cái)企[2012]16號(hào)）第七條規(guī)定：“房屋建筑工程安全費(fèi)用提取標(biāo)準(zhǔn)為工程造價(jià)的2.0%；總包單位應(yīng)當(dāng)將安全費(fèi)用按比例直接支付分包單位并監(jiān)督使用，分包單位不再重復(fù)提取。”

甲公司與安全生產(chǎn)費(fèi)用相關(guān)的會(huì)計(jì)處理如下（單位：萬(wàn)元）：

（1）甲公司計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本40

貸：專項(xiàng)儲(chǔ)備40。

（2）支付給分包單位相應(yīng)比例部分

借：專項(xiàng)儲(chǔ)備12

貸：銀行存款12。

（3）使用專項(xiàng)儲(chǔ)備支付收益性支出

借：專項(xiàng)儲(chǔ)備5

貸：銀行存款5。

（4）使用專項(xiàng)儲(chǔ)備購(gòu)置安全設(shè)備等固定資產(chǎn)

借：在建工程15

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）2.55

貸：銀行存款17.55。

（5）固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)

借：固定資產(chǎn)15

貸：在建工程15。

同時(shí)，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊，該固定資產(chǎn)在以后期間不再計(jì)提折舊。

借：專項(xiàng)儲(chǔ)備15

貸：累計(jì)折舊15。

該建筑企業(yè)2012年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表中，在所有者權(quán)益項(xiàng)下“減：庫(kù)存股”和“盈余公積”之間增設(shè)“專項(xiàng)儲(chǔ)備”項(xiàng)目，反映安全生產(chǎn)費(fèi)用專戶余額8萬(wàn)元。會(huì)計(jì)上應(yīng)確認(rèn)2012年計(jì)入損益但只能在以后年度申報(bào)扣除生產(chǎn)費(fèi)用對(duì)“所得稅費(fèi)用”的影響（20×25%）：

借：遞延所得稅資產(chǎn)5

貸：所得稅費(fèi)用5

   根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于煤礦企業(yè)維簡(jiǎn)費(fèi)和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第26號(hào)）第一條規(guī)定處理，即煤礦企業(yè)實(shí)際發(fā)生的維簡(jiǎn)費(fèi)支出和高危行業(yè)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的安全生產(chǎn)費(fèi)用支出，屬于收益性支出的，可直接作為當(dāng)期費(fèi)用在稅前扣除；屬于資本性支出的，應(yīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本，并按企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)提折舊或攤銷費(fèi)用在稅前扣除。企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定預(yù)提的維簡(jiǎn)費(fèi)和安全生產(chǎn)費(fèi)用，不得在稅前扣除。

    因此，在期末匯算清繳時(shí)，該建筑企業(yè)實(shí)際發(fā)生的安全生產(chǎn)費(fèi)用支出中，屬于收益性支出的17萬(wàn)元，可直接作為當(dāng)期費(fèi)用在稅前扣除；屬于資本性支出的15萬(wàn)元，應(yīng)作為固定資產(chǎn)的計(jì)稅成本，按企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算的2012年的折舊額3萬(wàn)元可以稅前扣除，減除稅前扣除折舊后的12萬(wàn)元與當(dāng)年預(yù)提但未實(shí)際使用的余額8萬(wàn)元，總計(jì)20萬(wàn)元，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)增處理。

（三）安全生產(chǎn)設(shè)備購(gòu)置費(fèi)的稅務(wù)處理

   《企業(yè)所得稅法》第三十四條規(guī)定，企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實(shí)行稅額抵免?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第三十四條所稱稅額抵免，是指企業(yè)購(gòu)置并實(shí)際使用《環(huán)境保險(xiǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。

    基于以上稅法的規(guī)定，企業(yè)購(gòu)買符合國(guó)家規(guī)定的安全生產(chǎn)設(shè)備的投資額可以該專用設(shè)備投資額的10%從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免，當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。

知識(shí)擴(kuò)展

安全生產(chǎn)費(fèi)用和安全生產(chǎn)設(shè)備購(gòu)置費(fèi)的稅務(wù)處理政策法律依據(jù)

到目前為止,有關(guān)安全生產(chǎn)費(fèi)用財(cái)稅處理的政策法律依據(jù)主要有以下四個(gè):

1、《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)>的通知》（財(cái)會(huì)[2009]8號(hào)）。

2、財(cái)政部國(guó)家安全生產(chǎn)監(jiān)督管理總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用提取和使用管理辦法》（財(cái)企[2012]16號(hào)）。

3、《關(guān)于印發(fā)<煤炭生產(chǎn)安全費(fèi)用提取和使用管理辦法>和<關(guān)于規(guī)范煤礦維簡(jiǎn)費(fèi)管理問(wèn)題的若干規(guī)定>的通知》（財(cái)建〔2004〕119號(hào)）（該規(guī)定與財(cái)企[2012]16號(hào)不一致的以財(cái)企[2012]16號(hào)為準(zhǔn)）。

4、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于煤礦企業(yè)維簡(jiǎn)費(fèi)和高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第26號(hào)）。

    以上是關(guān)于“安全生產(chǎn)費(fèi)用和安全生產(chǎn)設(shè)備購(gòu)置費(fèi)的財(cái)稅處理”的相關(guān)內(nèi)容，希望對(duì)您的工作能有一定的幫助。如果您還有會(huì)計(jì)方面的問(wèn)題，可以在線咨詢會(huì)計(jì)學(xué)堂的老師。