玩命的寶馬 追問

2020-07-23 09:53

會計和稅法里一樣嗎？記得老師說不一樣

海老師 解答

2020-07-23 10:12

學(xué)員您好，具體區(qū)別如下：一、自產(chǎn)，委托加工貨物的“視同銷售”認(rèn)定異同

根據(jù)增值稅暫行條例，將自產(chǎn)、委托加工貨物應(yīng)用于正常銷售以外的其他方面的，幾乎全部視同銷售，即要計算“銷項稅額”，而增值稅條例上認(rèn)定的視同銷售，在企業(yè)所得稅法上是否視同銷售而計算交納企業(yè)所得稅，則視具體情況而定，根據(jù)企業(yè)所得稅法立法起草小組編寫的《企業(yè)所得稅法實施條例釋義及適用指南》針對“特殊事項的確認(rèn)”的有關(guān)解釋中指出，凡是貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，則不作為銷售處理；凡是貨物轉(zhuǎn)移到企業(yè)外部，則視同銷售處理。據(jù)此不難發(fā)現(xiàn)增值稅法規(guī)和所得稅法規(guī)對于“視同銷售”認(rèn)定的分歧所在。至于會計上能否確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本則更加顯得微妙。相比較而言，新企業(yè)會計準(zhǔn)則在這方面的認(rèn)定上確實與稅法、特別是與企業(yè)所得稅法有相通之處。其典型事項可列舉如下：

1．自產(chǎn)、委托加工貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目

比如用于不動產(chǎn)在建工程，在增值稅條例上被認(rèn)定為視同銷售行為。這作為會計所要反映的一種重要會計事項，自然要根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定，盡可能準(zhǔn)確核算企業(yè)的納稅義務(wù)(法定負(fù)債)的形成，即在會計上確認(rèn)“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”，但在另一方面，會計上對此并沒有作為銷售處理，而是直接按成本轉(zhuǎn)賬，即借記“在建工程”，貸記“庫存商品”等，只不過在反映納稅義務(wù)的時候要遵照增值稅條例，根據(jù)貨物公允價值(通常為一般銷售價格)計算銷項稅額。同樣，由于這類事項多屬于“貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移”，根據(jù)企業(yè)所得稅法的立法精神，在計繳企業(yè)所得稅時也沒有被視同銷售。

2．自產(chǎn)、委托加工貨物用于集體福利和個人消費

對于這一行為，會計一方面需要根據(jù)公允的市場銷售價格計算銷項稅額，另一方面，新企業(yè)會計準(zhǔn)則也將其作為銷售處理，即根據(jù)貨物公允的市場銷售價格(公允價值)確認(rèn)銷售收入(主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入等，以下泛稱為銷售收入)，并同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本(主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本等，以下泛稱為銷售成本)。在企業(yè)所得稅法上也因為相關(guān)貨物轉(zhuǎn)移到企業(yè)之外的其他主體，也同樣被視同銷售，需要按稅法認(rèn)定的公允價值計入企業(yè)應(yīng)納稅所得額計繳企業(yè)所得稅。

3．自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資活動

根據(jù)增值稅條例，這類項目被視同銷售，因此需要計算銷項稅額，在企業(yè)所得稅法上也將其視同銷售而要求并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。而在會計上此類事項是否作為銷售處理則需要視具體情況而定。根據(jù)新企業(yè)會計準(zhǔn)則，如果自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資屬于“非同一控制下企業(yè)合并”，或者該項投資活動屬于“企業(yè)合并以外的其他方式”，則會計上將此類投資也視同銷售而相應(yīng)確認(rèn)銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，當(dāng)然也需要按照稅法規(guī)定計算銷項稅額。但是，如果相關(guān)貨物用于投資而形成“同一控制下企業(yè)合并”時，會計上則根據(jù)實質(zhì)重于形式要求，采用“權(quán)益結(jié)合法”進行確認(rèn)計量，即按照貨物的原賬面價值轉(zhuǎn)賬。這其實意味著會計上并沒有將此類事項作為銷售，既不確認(rèn)銷售收入，也無所謂結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。

4．自產(chǎn)、委托加工貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換

用于非貨幣資產(chǎn)交換的貨物基本屬于變相的銷售行為，所以也幾乎毫無疑問，無論是增值稅條例還是企業(yè)所得稅法，都將其視同銷售而計算銷項稅額、并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。但會計上是否作為銷售處理則需要考慮計量屬性標(biāo)準(zhǔn)的選擇要求。根據(jù)新企業(yè)會計準(zhǔn)則，如果貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且其公允價值能夠可靠計量的，則在會計上就把用于非貨幣資產(chǎn)交換的自產(chǎn)或委托加工貨物作為銷售，即確認(rèn)銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。但在另一方面，如果該交換不具備商業(yè)實質(zhì)或者雙方用于交換的貨物的公允價值都不能可靠計量，則此時該非貨幣資產(chǎn)交換就不應(yīng)作為銷售處理了，而只是按照貨物賬面成本轉(zhuǎn)賬。

5．自產(chǎn)、委托加工貨物用于分配、和抵債等活動

將自產(chǎn)、委托加工貨物分配給股東或者投資者(簡稱分配)和償還債務(wù)(簡稱抵債，包括債務(wù)重組在內(nèi))等，在增值稅條例上都屬于視同銷售行為，需要計算銷項稅額；在企業(yè)所得稅法上，同樣被視同銷售，需要并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額而計繳企業(yè)所得稅；根據(jù)新企業(yè)會計準(zhǔn)則，同樣被作為銷售而需要確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。由此可見，這些內(nèi)容與上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于集體福利和個人消費”類似，是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法規(guī)和企業(yè)會計準(zhǔn)則保持高度吻合的地方。

二、購進貨物的“視同銷售”認(rèn)定異同

對于購進貨物是否視同銷售，增值稅條例上有著兩種鮮明的觀念，即一部分被劃歸為視同銷售項目，另一部分則被看作是不予抵扣項目。這作為增值稅法規(guī)上的硬性規(guī)定，大致是根據(jù)貨物是否轉(zhuǎn)移到企業(yè)外部而加以劃分的，其中它把用于企業(yè)員工福利的購進貨物視為在“企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移”，這是其與企業(yè)所得稅法的不同之處之一。到會計與這兩種稅收法規(guī)的異同，主要列示如下：

1．購進貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目

根據(jù)增值稅條例，這類事項屬于不可抵扣事項，即在購進貨物時支付的增值稅不能在計算應(yīng)交增值稅時當(dāng)作進項稅額予以扣除。與之相對應(yīng)，會計上自然就不能借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)”，而將支付的進項稅額計入相關(guān)貨物成本，否則就意味著會計在賬面上“擅自”確定應(yīng)納稅義務(wù)的減少。相應(yīng)地，如果上述購進貨物是因為改變初定的用途而轉(zhuǎn)用于非增值稅應(yīng)稅項目或免征增值稅項目的，企業(yè)“原本”可以抵扣的進項稅額就變得不能抵扣了，即需要在會計上把原來借記的“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)”反向注銷，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出)”，這體現(xiàn)了會計對于增值稅條例的“高度配合”。類似的，企業(yè)所得稅法通常也不會將上述事項視同銷售，不需要考慮計入應(yīng)納稅所得額。

2．購進貨物用于集體福利和個人消費

對于此類事項，增值稅條例上并沒有視同銷售而只是把它們被認(rèn)定為不予抵扣項目，相應(yīng)地會計上也應(yīng)當(dāng)將為上述貨物支付的增值稅直接計入或者在改變用途時以“進項稅額轉(zhuǎn)出”的形式轉(zhuǎn)計人相關(guān)成本費用中去。在企業(yè)所得稅法上則把此類視同銷售，需要計算應(yīng)納稅所得額。至于會計在這方面的處理多少有些微妙，并存在值得爭議的地方。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》的規(guī)定精神，這通常被作為“職工薪酬”的一部分即“非貨幣性福利”看待，例如，《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解(2008)》指出，“以外購商品作為非貨幣性福利提供給職工的，應(yīng)當(dāng)按照該商品的公允價值和相關(guān)稅費計人成本費用”。通常而言，如果企業(yè)購進貨物直接馬上用于集體福利和個人消費，貨物購買成本通常即為其公允價值，企業(yè)按成本轉(zhuǎn)賬而不確認(rèn)銷售收入基本無可非議。但如果購進貨物的成本與公允價值有一定出入，比如某商場購進的準(zhǔn)備用于出售的庫存商品在儲備一段時期后被當(dāng)作非貨幣福利發(fā)放給職工，商品的現(xiàn)時公允價值與其原購買成本可能有一定出入，如果按照準(zhǔn)則的規(guī)范精神，會計上也應(yīng)當(dāng)視同銷售，即根據(jù)現(xiàn)時一般售價確認(rèn)商品銷售收入，根據(jù)原賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)其銷售成本，而且值得強調(diào)的是．在納稅事宜上，會計上并沒有“發(fā)言權(quán)”．應(yīng)根據(jù)增值稅法規(guī)確認(rèn)“進項稅額轉(zhuǎn)出”，而不能因為會計上可能確認(rèn)了銷售收入，而想當(dāng)然地確認(rèn)“銷項稅額”。

3．購進貨物用于投資

這一點和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資”中的解釋一樣，即增值稅條例和企業(yè)所得稅法都把該類貨物的投資視同銷售而相應(yīng)地要確認(rèn)銷項稅額和應(yīng)納稅所得額，但會計上則需要考慮該項投資活動的結(jié)果，如果投資沒有達(dá)到合并標(biāo)準(zhǔn)，或者形成“非同一控制下企業(yè)合并”，會計上就視同銷售處理；如果投資形成了“同一控制下企業(yè)合并”，則不被視同銷售，而只能按成本予以轉(zhuǎn)賬。

4．購進貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換

這一點和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換”類似，即增值稅條例和企業(yè)所得稅法上都視同銷售處理，至于會計上是否視同銷售則需要考慮會計所采用的計量屬性標(biāo)準(zhǔn)。如果交換具有商業(yè)實質(zhì)，且其公允價值能夠可靠計量的會計上將其銷售處理，否則不作為銷售，而按照成本轉(zhuǎn)賬。

5．購進貨物用于分配、抵債等活動

對于這類行為，和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物”用于相應(yīng)事項一致，會計與增值稅條例以及企業(yè)所得稅法基本保持完全一致，即各自均按照視同銷售原則進行相應(yīng)的處理。