一、如何確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)

自創(chuàng)商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量具有現(xiàn)實(shí)可能性。在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)計(jì)量模式觀念下，一項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)量是以歷史成本計(jì)量模式為基礎(chǔ)，但它的計(jì)量?jī)?nèi)容是勞動(dòng)創(chuàng)造和轉(zhuǎn)移的價(jià)值，在交易實(shí)際發(fā)生時(shí)才加以計(jì)量。商譽(yù)的實(shí)質(zhì)應(yīng)該是一個(gè)企業(yè)具有超常的未來(lái)盈利能力。隨著預(yù)測(cè)科學(xué)的進(jìn)步和衍生金融工具的出現(xiàn)，為預(yù)測(cè)企業(yè)未來(lái)每年盈利及其帶來(lái)的現(xiàn)金流量提供了條件，也為自創(chuàng)商譽(yù)的確認(rèn)提供了可能性。

從現(xiàn)實(shí)出發(fā)，企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)等如同企業(yè)的其他自有資產(chǎn)一樣，是投資的產(chǎn)物，但其投資是一種長(zhǎng)期而又無(wú)形的，在通常的業(yè)務(wù)處理中，我們把它們的價(jià)值都?xì)w集在費(fèi)用類賬戶，此項(xiàng)資產(chǎn)無(wú)法在報(bào)表中體現(xiàn)出來(lái)，在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，企業(yè)的重組并購(gòu)也不斷出現(xiàn)，傳統(tǒng)的商譽(yù)理論已不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)新形勢(shì)的發(fā)展需要，必須進(jìn)行適當(dāng)?shù)母母飫?chuàng)新。我們應(yīng)該把在費(fèi)用類賬戶中的這部分“資產(chǎn)”分離出來(lái)予以資本化，通過(guò)至少在表外披露，甚至在表內(nèi)確認(rèn)的方式，豐富和完善會(huì)計(jì)報(bào)表的信息，為信息使用者進(jìn)行決策提供更為科學(xué)有用的依據(jù)。

二、自創(chuàng)商譽(yù)的性質(zhì)

目前自創(chuàng)商譽(yù)為何不能在會(huì)計(jì)報(bào)表上予以確認(rèn)呢?原因是自創(chuàng)商譽(yù)的性質(zhì)決定了它目前進(jìn)入報(bào)表存在一定困難。

1.自創(chuàng)商譽(yù)信息的可靠性

可靠性要求會(huì)計(jì)所作的計(jì)量真實(shí)地反映經(jīng)濟(jì)對(duì)象和事項(xiàng)，會(huì)計(jì)信息必須具有可靠性才能讓使用者做出正確的決策，可靠性對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者非常重要?？茖W(xué)的決策必須以真實(shí)可靠的信息為依據(jù)，任何信息的失真都會(huì)對(duì)決策的準(zhǔn)確性和有效性產(chǎn)生影響。會(huì)計(jì)界基于以上考慮，承認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)是一種能夠帶來(lái)未來(lái)超額利潤(rùn)的經(jīng)濟(jì)資源，但由于這種資源是無(wú)形的，未來(lái)能否為企業(yè)帶來(lái)超額經(jīng)濟(jì)利益無(wú)法提前預(yù)知，充其量只能憑經(jīng)驗(yàn)估計(jì)。如果將自創(chuàng)商譽(yù)作為資產(chǎn)確認(rèn)便無(wú)法驗(yàn)證，經(jīng)驗(yàn)估計(jì)數(shù)也無(wú)法做到準(zhǔn)確。因此，從可靠性考慮，自創(chuàng)商譽(yù)不能確認(rèn)入賬。

2.穩(wěn)健性原則的要求

穩(wěn)健性原則是對(duì)不確定性所做的謹(jǐn)慎反映，以確保經(jīng)營(yíng)環(huán)境內(nèi)存在的不確定性和風(fēng)險(xiǎn)得到充分考慮。基于這種考慮，在會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量方面，就應(yīng)當(dāng)選用對(duì)所有者權(quán)益產(chǎn)生樂(lè)觀影響的最小的那種做法，即應(yīng)盡可能不確認(rèn)和少確認(rèn)可能得到的收益，盡可能確認(rèn)或多計(jì)費(fèi)用。如果將企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)作為一項(xiàng)資產(chǎn)列示在報(bào)表上，實(shí)際上是將企業(yè)未實(shí)現(xiàn)的未來(lái)利潤(rùn)提前資本化，可能會(huì)引起會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)企業(yè)前景過(guò)于樂(lè)觀的預(yù)測(cè)，故許多會(huì)計(jì)學(xué)者反對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)進(jìn)入報(bào)表。

三、對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)進(jìn)行確認(rèn)的新思考

1.辯證的對(duì)待自創(chuàng)商譽(yù)信息的可靠性

在可靠性和相關(guān)性之間權(quán)衡時(shí)，主張不確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)的學(xué)者往往更注重可靠性。但從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上考慮，或者基于實(shí)質(zhì)重于形式的原則出發(fā)，要在相關(guān)性和可靠性之間達(dá)到平衡，決定性的問(wèn)題是如何滿足信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要。自創(chuàng)商譽(yù)作為企業(yè)內(nèi)部形成的無(wú)形財(cái)富，使企業(yè)能夠在未來(lái)獲得超額盈利，這個(gè)信息對(duì)任何決策者的決策都是非常有用的。將自創(chuàng)商譽(yù)予以反映，可以使會(huì)計(jì)信息更有相關(guān)性，有助于決策者做出正確的決策。在符合成本效益原則的前提下如實(shí)反映自創(chuàng)商譽(yù)，使相關(guān)性與可靠性之間達(dá)到平衡，能更真實(shí)的反映了企業(yè)實(shí)際控制的資產(chǎn)價(jià)值，可以更好的滿足決策者的需要。

2.對(duì)穩(wěn)健性的進(jìn)一步思考

我們認(rèn)為穩(wěn)健性原則在一定程度上是對(duì)客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的消極反映，帶有明顯的實(shí)用主義色彩。事實(shí)上，穩(wěn)健性原則的運(yùn)用應(yīng)以不損害會(huì)計(jì)信息質(zhì)量為前提，恰當(dāng)運(yùn)用這一原則可以防止會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)企業(yè)前景的過(guò)分樂(lè)觀估計(jì)，減少?zèng)Q策風(fēng)險(xiǎn)，但是過(guò)度使用這一原則又會(huì)損害會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，削弱會(huì)計(jì)信息的作用。主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

穩(wěn)健性原則過(guò)度運(yùn)用，會(huì)成為各種“秘密準(zhǔn)備”的借口，損害會(huì)計(jì)信息的可靠性。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在發(fā)布國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告初期就認(rèn)識(shí)到很多交易不可避免地存在不確定性。在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)必須慎重對(duì)待。但慎重對(duì)待并不意味建立秘密準(zhǔn)備的合理化。自創(chuàng)商譽(yù)的確存在不確定性，但是我們不能以此為理由，對(duì)企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)形成過(guò)程中發(fā)生的各種費(fèi)用視而不見(jiàn)，使其成為各種“秘密準(zhǔn)備”。

穩(wěn)健性原則對(duì)不同信息使用者是不公平的。按照穩(wěn)健性原則，應(yīng)該盡可能低估資產(chǎn)、收益和利潤(rùn);高估負(fù)債、費(fèi)用和損失，這種做法可以增加企業(yè)的抗風(fēng)險(xiǎn)能力，增加企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，對(duì)投資者和債權(quán)人有好處。對(duì)企業(yè)自身而言，不確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)意味著與之相關(guān)的各種費(fèi)用增加，利潤(rùn)減少，相應(yīng)的稅金也減少，這對(duì)于績(jī)效評(píng)價(jià)和國(guó)家稅收是不公平的。

確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)符合一致性原則。自創(chuàng)商譽(yù)與外購(gòu)商譽(yù)都能為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)超額經(jīng)濟(jì)利益，它們?cè)诒举|(zhì)上是一樣的，而現(xiàn)行實(shí)務(wù)對(duì)兩者處理卻完全不同，明顯違背了一致性原則，導(dǎo)致所反映的商譽(yù)殘缺不全，也使合并企業(yè)的會(huì)計(jì)信息與未合并同類企業(yè)的會(huì)計(jì)信息缺乏可比性，不僅無(wú)助于會(huì)計(jì)信息使用者做出經(jīng)濟(jì)決策，反而很可能對(duì)他們產(chǎn)生誤導(dǎo)。自創(chuàng)商譽(yù)進(jìn)行確認(rèn)和反映，不僅符合一致性原則(具有相同性質(zhì)的業(yè)務(wù)采用同一種會(huì)計(jì)處理方法)，而且增強(qiáng)了自創(chuàng)商譽(yù)與外購(gòu)商譽(yù)的可比性。

四、自創(chuàng)商譽(yù)的計(jì)量

(一)自創(chuàng)商譽(yù)計(jì)量屬性的選擇
目前會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性有五種：歷史成本、公允價(jià)值、重置完全價(jià)值、可變現(xiàn)凈值和未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值。其中未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值是“一種資產(chǎn)可望換得的未來(lái)現(xiàn)金流入量現(xiàn)值或貼現(xiàn)值，減去為取得流入量所需的現(xiàn)金流出量現(xiàn)值”。它側(cè)重于計(jì)量未來(lái)，不側(cè)重于計(jì)量過(guò)去或現(xiàn)在。自創(chuàng)商譽(yù)的存在能夠帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益(而且是超額經(jīng)濟(jì)利益)，因此應(yīng)將其計(jì)量時(shí)點(diǎn)放在未來(lái)，體現(xiàn)“未來(lái)超額盈利”的特性。從未來(lái)角度而言，用以資產(chǎn)計(jì)量的屬性有兩種：可實(shí)現(xiàn)凈值和未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值。其中，可實(shí)現(xiàn)凈值沒(méi)有考慮到貨幣資金的時(shí)間價(jià)值，顯然不適合作為自創(chuàng)商譽(yù)這種長(zhǎng)期資產(chǎn)的計(jì)量屬性。而未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值既考慮了資金的時(shí)間價(jià)值又反映了資產(chǎn)可能的盈利能力，恰當(dāng)?shù)乇憩F(xiàn)了自創(chuàng)商譽(yù)“未來(lái)超額盈利”的特性，因此，未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值最適合作為自創(chuàng)商譽(yù)的計(jì)量屬性。

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