合同負債和預(yù)收賬款的區(qū)別

"預(yù)收賬款"的概念并不強調(diào)和已成立與客戶之間的合同,在合同成立前已收到的對價不能稱為合同負債,但仍可作為預(yù)收賬款.合同一旦正式成立,又要將預(yù)收賬款轉(zhuǎn)入合同負債.兩者都是先收錢再提供商品.預(yù)收賬款往往是商品和交貨期等已經(jīng)確定.而合同負債是商品和交貨期等還不確定.

合同負債與預(yù)收賬款的關(guān)系

上面摘錄的《應(yīng)用指南》原文,很大程度上回答了合同負債的"使用說明".從賬務(wù)處理上,我們能清楚地看到,預(yù)收賬款的基本賬務(wù)處理方式幾乎能夠被合同負債完全涵蓋.但其中一個重要的區(qū)別是:以履約義務(wù)相關(guān)性為前提,當預(yù)收款尚未被企業(yè)收取時,如果能夠認定企業(yè)對這筆款項有無條件收取的權(quán)利,企業(yè)仍然應(yīng)該對此確認合同負債.從《應(yīng)用指南》中可以看出,這類特殊情況的會計處理為:"借:應(yīng)收賬款及應(yīng)收票據(jù);貸:合同負債",而預(yù)收賬款科目只能在實際收取對價后才能確認計量,實務(wù)中我們幾乎不會見到"借:應(yīng)收賬款及應(yīng)收票據(jù);貸:預(yù)收賬款"的會計處理.

這就是合同負債與預(yù)收賬款在賬務(wù)處理上的差別體現(xiàn),而這背后的本質(zhì)原因,就是合同負債與預(yù)收賬款的核算范圍差異:合同負債不但能夠核算實際收到的預(yù)收款,還能夠(且應(yīng)該)核算未實際到賬但已擁有收取權(quán)利的預(yù)收款.

但是否可以簡單認為合同負債的核算范圍大于預(yù)收賬款呢?即企業(yè)全部預(yù)收款項都可以重分類至合同負債?這個理解是不準確的,前面我們重點提到,合同負債是在新收入準則基本精神下衍生的資產(chǎn)負債科目,也就是說,合同負債是在構(gòu)成履約義務(wù)的前提下,去討論和計量履約義務(wù)與客戶付款的關(guān)系.因此在一項預(yù)收款不構(gòu)成履約義務(wù)時,原則上不能以合同負債進行核算,仍需以預(yù)收賬款進行計量.

這里我們看一個《應(yīng)用指南》中的案例.

【例 65】甲公司經(jīng)營一家會員制健身俱樂部.甲與客戶簽訂了為期2年的合同,客戶入會之后可以隨時在該俱樂部健身.除年費2000元之外,甲公司還向客戶收取了50元的入會費,用于補償俱樂部為客戶進行注冊登記、準備會籍資料以及制作員卡等初始活動所花費的成本.甲公司收取入和年費均無需返還.

本例中,甲公司承諾的服務(wù)是向客戶提供健身服務(wù)(即可隨時使用的健身場地),而甲公司為會員入會所進行的初始活動并未向客戶提供其承諾服務(wù),而只是一些內(nèi)部行政管理性質(zhì)的工作.因此,甲公司雖然為補償這初始活動向客戶收取了入會費,但是該入會費實質(zhì)上是客戶為健身服務(wù)所支付的對價的一部分(不構(gòu)成履約義務(wù)),故應(yīng)當作為健身服務(wù)的預(yù)收款與收取的年費一起在2年內(nèi)分攤確認為收入.

普華永道會計師事務(wù)所為中國中鐵(601390)出具的半年度審閱報告中,關(guān)于新收入準則下的重分類調(diào)整,并未將全部預(yù)收款項一并重分類至合同負債,而是保留了"預(yù)收租賃款"與其他預(yù)收款項,仍作為預(yù)收款項的核算內(nèi)容.畢馬威會計師事務(wù)所為萬科A(000002)出具的半年度審閱報告中,同樣在預(yù)收款項中保留了少量核算事項.

因此可以看出,預(yù)收款項與合同負債并非是完全替代關(guān)系,也并非是包含與被包含關(guān)系:在不構(gòu)成履約義務(wù)的預(yù)收款安排下,嚴格上不能作為合同負債的核算范圍,同時,預(yù)收賬款在通常情況下也不能核算未實際收取的款項,但合同負債可以就有權(quán)利收取但尚未收取的預(yù)收款提前進行賬務(wù)處理.

合同負債和預(yù)收賬款的區(qū)別上文進行了簡單的分析，上文解釋了預(yù)收賬款和合同負債并不是完全的替代關(guān)系，在合同成立前已收到的對價不能稱為合同負債,但仍可作為預(yù)收賬款.更多相關(guān)財務(wù)疑問，歡迎點擊窗口咨詢在線老師答疑！