股東放棄債權(quán)的會計處理與稅務(wù)處理

股東放棄債權(quán)的會計處理與稅務(wù)處理，就此事項企業(yè)該如何進行賬務(wù)處理？是否要繳納企業(yè)所得稅？這是一個比較特殊的財稅問題，查閱會計準則和稅法似乎找不到與之相關(guān)的明確答案，一種觀點認為：這是一種特殊的債務(wù)重組業(yè)務(wù)。另一種觀點認為：對這個問題是否也可以比照因債權(quán)人原因確實無法支付的應(yīng)付賬款進行處理。

第一種觀點認為：

在會計處理上，執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的企業(yè)，按規(guī)定精神無論是以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)還是修改其他債務(wù)條件的，支付或應(yīng)該支付的金額小于應(yīng)付債務(wù)賬面價值的差額，計入資本公積。執(zhí)行新準則的企業(yè)，按《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》規(guī)定，重組債務(wù)賬面價值與實際支付金額之間的差額確計入當期損益（作為營業(yè)外收入）。

而《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》規(guī)定，“債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。債務(wù)重組的方式主要包括：（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)；（二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；（三）修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，不包括上述（一）和（二）兩種方式；（四）以上三種方式的組合等。以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益”。債權(quán)人應(yīng)當將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間的差額，確認為債務(wù)重組損失，計入當期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務(wù)重組損失，計入當期損益。公司欠股東的款項，股東自愿放棄，依據(jù)新準則中的“公司發(fā)生財務(wù)困難”，“以資產(chǎn)清償債務(wù)”，“重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額計入當期損益”等，若按債務(wù)重組處理似乎不很嚴謹。

若定位債務(wù)重組，在稅務(wù)處理上，按《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》（國家稅務(wù)總局令第6號）規(guī)定，債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費）的差額，確認為債務(wù)重組所得，計入企業(yè)當期的應(yīng)納稅所得額中。

但6號令同時規(guī)定：關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的含有一方向另一方轉(zhuǎn)移利潤的讓步條款的債務(wù)重組，有合理的經(jīng)營需要，并符合以下條件之一的，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)核準，可以分別按照本辦法第四條至第八條的規(guī)定（作為債務(wù)重組）處理：①經(jīng)法院裁決同意的；②有全體債權(quán)人同意的協(xié)議；③經(jīng)批準的國有企業(yè)債轉(zhuǎn)股。不符合本辦法前述規(guī)定條件的關(guān)聯(lián)方之間的含有讓步條款的債務(wù)重組，原則上債權(quán)人不得確認重組損失，而應(yīng)當視為捐贈，債務(wù)人應(yīng)當確認捐贈收入，如果債權(quán)人是債務(wù)人的股東，債權(quán)人所作的讓步應(yīng)當推定為企業(yè)對股東的分配，按照國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》的相關(guān)規(guī)定處理。如果不能按照會計準則判斷為債務(wù)重組，自然也就不能按國家稅務(wù)總局6號令處理此項業(yè)務(wù)。

第二種觀點認為：

對這個問題是否也可以比照因債權(quán)人原因確實無法支付的應(yīng)付賬款進行處理。根據(jù)新《企業(yè)所得稅法實施條例》：“第二十二條企業(yè)所得稅法第六條第（九）項所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第（一）項至第（八）項規(guī)定的收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。”因債權(quán)人緣故確實無法支付的應(yīng)付款項應(yīng)該理解為債權(quán)人死亡、失蹤等原因無法支付，若“公司股東自愿放棄債權(quán)”似乎與之不太貼切。

筆者認為，該業(yè)務(wù)不管怎樣賬務(wù)處理繳納企業(yè)所得稅無需質(zhì)疑，作為第三種觀點：以捐贈收入處理應(yīng)該值得借鑒，“股東自愿放棄債權(quán)”。公司所欠款項應(yīng)該付給債權(quán)人，債權(quán)人明確表示不要了，可以理解為此筆款項無償捐贈給了公司。

1．按《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)（企業(yè)會計制度）和相關(guān)會計準則有關(guān)問題解答（三）的通知》（財會[2003]29號）規(guī)定，有關(guān)賬務(wù)處理及稅務(wù)調(diào)整如下：企業(yè)取得的貨幣性資產(chǎn)捐贈，應(yīng)按實際取得的金額，借記“現(xiàn)金”或“銀行存款”等科目，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值——接受捐贈貨幣性資產(chǎn)價值”科目。企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈，應(yīng)按會計制度及相關(guān)準則規(guī)定確定入賬價值，借記“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“長期股權(quán)投資”等科目，一般納稅人如涉及可抵扣的增值稅進項稅額，按可抵扣的增值稅進項稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目，按接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值——接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值”科目，按企業(yè)因接受捐贈資產(chǎn)支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅金”等科目。

2．按新會計準則會計處理為：借記“現(xiàn)金”或“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，貸記“營業(yè)外收入——捐贈利得”。

在稅務(wù)處理上，應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行（企業(yè)會計制度>需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號）規(guī)定，企業(yè)接受捐贈的貨幣性資產(chǎn)，須并入當期的應(yīng)納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅；企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)，須按接受捐贈時資產(chǎn)的入賬價值確認捐贈收入，并入當期應(yīng)納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。

需要說明的是：國稅發(fā)[2003]45號文件針對企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈收入金額較大，考慮到納稅人并入一個納稅年度納稅有困難的實際情況，當時規(guī)定了經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核確認、可以在不超過5年的期間內(nèi)均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得，但隨著我國行政審批事項的調(diào)整，《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)[2004]82號），取消了上述審核項目，改由納稅人自主申報納稅。即：納稅人在一個納稅年度發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)投資轉(zhuǎn)讓所得、債務(wù)重組所得、捐贈收入，占應(yīng)納稅所得50%及以上的，才可以在不超過5年的期間均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得。

債務(wù)重組收益的會計與稅務(wù)如何處理

新企業(yè)所得稅年度納稅申報表附表一(1)，即《收入明細表》第23行“債務(wù)重組收益”，填報執(zhí)行《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》納稅人(債務(wù)人)確認的債務(wù)重組利得。債務(wù)人在債務(wù)重組中獲取的債權(quán)人的讓步，作為債務(wù)重組收益計入會計利潤，同時屬于所得稅應(yīng)稅收益，會計與稅務(wù)處理一致。但財政部發(fā)布的《上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準則監(jiān)管問題解答》[2009年第2期](會計部函〔2009〕60號)規(guī)定，上市公司由于債務(wù)豁免等單方面的利益輸送行為形成的利得應(yīng)計入所有者權(quán)益，這和新會計準則規(guī)定有所不同。本文就非上市公司的債務(wù)重組收益會計和稅務(wù)處理作一分析。

會計準則規(guī)定，債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難(如資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營陷入困境或其他原因)，導致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務(wù)，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院裁定作出讓步的事項。債權(quán)人作出讓步，即同意債務(wù)人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務(wù)賬面價值的金額或者價值償還債務(wù)，如債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息，降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等。

實際上，債務(wù)重組是一種典型的非貨幣資產(chǎn)交換行為，按照公允價值模式下非貨幣資產(chǎn)交換有關(guān)規(guī)則進行損益處理。

一、以資產(chǎn)清償債務(wù)。主要包括以現(xiàn)金清償債務(wù)、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)兩種形式。

以現(xiàn)金清償債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益(營業(yè)外收入——重組收益)。

例：冠英公司欠冠杰公司貨款200萬元。2008年，冠英公司發(fā)生財務(wù)困難，經(jīng)與冠杰公司協(xié)商，雙方同意債務(wù)重組，豁免冠英公司債務(wù)70萬元。冠英公司于2008年11月支付冠杰公司130萬元，雙方結(jié)清債務(wù)。冠英公司有關(guān)賬務(wù)處理如下：

借：應(yīng)付賬款——冠杰公司　　200

貸：銀行存款　　130

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(冠杰公司)70。

將“營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得”70萬元填入《收入明細表》第23行。

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益(重組收益)。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益(資產(chǎn)處置收益，不屬于重組收益)。

對于非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，作為銷售處理，按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》規(guī)定，以其公允價值確認收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本;對于非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

例：金平公司欠金川公司鋼材款300萬元。2008年，金平公司發(fā)生財務(wù)困難，短期難以支付上述款項。經(jīng)協(xié)商，金平公司以其產(chǎn)品鋼坯償還債務(wù)，該部分鋼坯實際成本180萬元，市場價格220萬元(不含稅價)。雙方均為增值稅一般納稅人，適用稅率17%。金平公司有關(guān)賬務(wù)處理如下：

借：應(yīng)付賬款——金川公司　　300

貸：主營業(yè)務(wù)收入220

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)　　37.4

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得　　42.6。

同時結(jié)轉(zhuǎn)存貨成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本180

貸：庫存商品　　180。

以存貨抵債應(yīng)視同銷售，分別將收入220萬元和成本180萬元填入企業(yè)所得稅年度納稅申報表主表的第一行和第二行，將“營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得”42.6萬元填入《收入明細表》第23行。

例：2006年a物業(yè)公司向b銀行貸款100萬元，年利率10%，期限兩年。2008年該筆貸款到期，a公司財務(wù)困難，經(jīng)協(xié)商以a公司一套房屋歸還，該房屋原價100萬元，折余價值88萬元，評估價值105萬元。不考慮相關(guān)稅費。a物業(yè)公司賬務(wù)處理如下：

借：固定資產(chǎn)清理　　88

累計折舊　　12

貸：固定資產(chǎn)——房屋100。

借：長期借款——b銀行100

應(yīng)付利息　　20

貸：固定資產(chǎn)清理88營業(yè)外收入——處置固定資產(chǎn)凈收益　　17

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(b銀行)　　15。

將“營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得”15萬元填寫《收入明細表》第23行，“將營業(yè)外收入——處置固定資產(chǎn)凈收益”17萬元填入19行。

非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資損益。

二、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本。將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，債務(wù)人應(yīng)當將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認為股本(或者實收資本)，股份的公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認為資本公積(在股權(quán)層次處理，未涉及企業(yè)損益)。重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益(重組損益)。

例：曙光房地產(chǎn)開發(fā)公司2005年欠實達水泥廠貨款8000萬元，一直未還。曙光房地產(chǎn)公司資金周轉(zhuǎn)困難，為保證繼續(xù)使用實達水泥廠的建材產(chǎn)品，2008年，曙光公司與實達公司達成協(xié)議，以曙光公司股權(quán)3000股抵償債務(wù)，每股面值1元，轉(zhuǎn)讓時3000股的市價為7500萬元。曙光公司有關(guān)賬務(wù)處理如下：

借：應(yīng)付賬款——曙光公司　　8000

貸：實收資本　　3000

資本公積　　4500

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(實達水泥)500。

將“營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得500萬元”填寫《收入明細表》第23行。

三、修改其他債務(wù)條件。如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等。

債務(wù)人應(yīng)當將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值，重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額，計入當期損益(重組損益)。

債務(wù)重組收益實際來源于債權(quán)人對債務(wù)人所作讓步，在以非現(xiàn)金資產(chǎn)和股權(quán)抵頂債務(wù)的重組過程中，債務(wù)人除取得債務(wù)重組收益外，還可能取得資產(chǎn)處置收益(或損失)。

債務(wù)人應(yīng)區(qū)分債務(wù)重組收益和資產(chǎn)處置收益(損失)。

債務(wù)人只有以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)時才涉及對非現(xiàn)金資產(chǎn)的處置行為，才會出現(xiàn)非現(xiàn)金資產(chǎn)的處置損益。會計準則明確此處針對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨等非現(xiàn)金資產(chǎn)，不是非貨幣資產(chǎn)。對于以股份抵償債務(wù)(債轉(zhuǎn)股)的，債務(wù)人將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認為股本(或?qū)嵤召Y本)，股份公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認為資本公積，未涉及資產(chǎn)處置行為，當然也不存在資產(chǎn)處置收益。在會計核算和所得稅申報時，要區(qū)分債務(wù)重組收益和資產(chǎn)處置收益。債務(wù)重組收益填入本附表23行“債務(wù)重組收益”;資產(chǎn)處置收益，根據(jù)本套申報表有關(guān)設(shè)計精神，除存貨外，應(yīng)按非貨幣交易有關(guān)情況，填入本表20行“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”;資產(chǎn)處置損失填入附表二《成本費用明細表》有關(guān)行次。

股東放棄債權(quán)的會計處理與稅務(wù)處理是怎么做的，上文小編為大家簡單介紹了一二，上文的兩個觀點雖說各有各的道理，但是還是要根據(jù)現(xiàn)行的稅法來處理，希望這個內(nèi)容能幫助大家，更多相關(guān)財務(wù)資訊，敬請關(guān)注會計學堂的更新！