調(diào)整分錄和抵消分錄的區(qū)別

答：合并財務(wù)報表在做抵銷分錄之前，首先要做調(diào)整分錄。合并會計報表的編制過程和個別會計報表的編制過程并不相同，由于一筆抵銷分錄可能會同時涉及合并資產(chǎn)負(fù)債表項目、合并利潤及利潤分配表項目，所以合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤及利潤分配表并不是單獨編制的，而是在一張合并工作底稿上同時完成的，不能孤立地加以看待。初次編制合并會計報表和連續(xù)編制合并會計報表的抵銷分錄在實質(zhì)上并無區(qū)別，只不過初次編制合并會計報表要比連續(xù)編制合并會計報表少考慮抵銷以前年度的項目。

1.對子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整(調(diào)整分錄)。

(1)屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司。對于屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司的個別財務(wù)報表，如果不存在與母公司會計政策和會計期間不一致的情況，則不需要對該子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整。

(2)屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司。對于屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，除了存在與母公司會計政策和會計期間不一致的情況，需要對該子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整外，還應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司為該子公司設(shè)置的備查簿的記錄，以記錄的該子公司的各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在購買日的公允價值為基礎(chǔ)，通過編制調(diào)整分錄，對該子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整，以使子公司的個別財務(wù)報表反映為在購買日公允價值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債在本期資產(chǎn)負(fù)債表日的金額。

第一年

①將子公司的賬面價值調(diào)整為公允價值

借：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等

貸：資本公積

②計提累計折舊、累計攤銷等

借：管理費用

貸：固定資產(chǎn)——累計折舊、無形資產(chǎn)——累計攤銷等

第二年

借：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等

貸：資本公積

借：未分配利潤——年初

貸：固定資產(chǎn)——累計折舊、無形資產(chǎn)——累計攤銷等

借：管理費用

貸：固定資產(chǎn)——累計折舊、無形資產(chǎn)——累計攤銷等

2.將對子公司的長期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法(調(diào)整分錄)

按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資，在合并工作底稿中應(yīng)編制的調(diào)整分錄為：

(1)第一年

①對于應(yīng)享有子公司當(dāng)期實現(xiàn)凈利潤的份額

借：長期股權(quán)投資

貸：投資收益

借：提取盈余公積

貸：盈余公積

按照應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損份額，做相反分錄

對于第2筆調(diào)整盈余公積的分錄，教材上沒有提及，但在連續(xù)編制的情況下，教材中調(diào)整了盈余公積，因此在當(dāng)年應(yīng)該也是要調(diào)整的。

②對于當(dāng)期子公司宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資

借：盈余公積

貸：提取盈余公積

③對于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，按母公司應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額

借：長期股權(quán)投資

貸：資本公積

(2)第二年

①對于應(yīng)享有子公司上期實現(xiàn)凈利潤及除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動的份額

借：長期股權(quán)投資

貸：未分配利潤——年初

盈余公積——年初

資本公積——其他資本公積

②對于當(dāng)期子公司實現(xiàn)凈利潤、宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤中母公司享有或承擔(dān)的份額的處理與上年類似

③對于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，按母公司應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額做與上年類似的處理

3.編制合并報表時應(yīng)抵銷的項目(抵銷分錄)

(1)長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目的抵銷。

借：實收資本 (股本)【子公司】

資本公積——年初 【子公司】

——本年 【子公司】

盈余公積——年初 【子公司】

——本年 【子公司】

未分配利潤——年末 【子公司】

商譽【長期股權(quán)投資的金額大于享有子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額】

貸：長期股權(quán)投資 【母公司調(diào)整后的長期股權(quán)投資】

少數(shù)股東權(quán)益 【子公司所有者權(quán)益總額×少數(shù)股東持股比例】

營業(yè)外收入【長期股權(quán)投資的金額小于享有子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額】

(2)母公司與子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷處理。

借：投資收益 【子公司的凈利潤×母公司持股比例】

少數(shù)股東損益 【子公司的凈利潤×少數(shù)股東持股比例】

未分配利潤——年初 【子公司年初未分配利潤】

貸：提取盈余公積 【子公司當(dāng)年提取的盈余公積】

對所有者(或股東)的分配 【子公司當(dāng)年宣告股利】

未分配利潤——年末 【子公司】

(3)內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷。

①初次編制合并財務(wù)報表時的抵銷處理。

借：應(yīng)付賬款

貸：應(yīng)收賬款

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失

②連續(xù)編制合并財務(wù)報表時的抵銷處理。

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備

貸：未分配利潤——年初

借：應(yīng)付賬款

貸：應(yīng)收賬款

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失

或：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備

應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)、預(yù)付賬款與預(yù)收賬款等的抵銷，比照上述方法處理。

對于其他內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目的抵銷，應(yīng)當(dāng)比照應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的相關(guān)規(guī)定處理。

(4)應(yīng)付債券與持有至到期投資等金融資產(chǎn)的抵銷。

借：應(yīng)付債券【期末攤余成本】

財務(wù)費用(借方差額)

貸：持有至到期投資【期末攤余成本】

投資收益(貸方差額)

借：投資收益【期初攤余成本×實際利率】

貸：財務(wù)費用

借：應(yīng)付利息【面值×票面利率】

貸：應(yīng)收利息

(5)存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷。

①當(dāng)期內(nèi)部購進商品的抵銷處理。

借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本

借：營業(yè)成本

貸：存貨

借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：所得稅費用

②連續(xù)編制合并財務(wù)報表時的抵銷處理。

借：未分配利潤——年初

貸：營業(yè)成本

借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本

借：營業(yè)成本

貸：存貨

借：存貨—存貨跌價準(zhǔn)備

貸：未分配利潤——年初

借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失

或做相反的抵銷分錄。

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：未分配利潤——年初

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：所得稅費用

(6)固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷。

①當(dāng)期內(nèi)部交易的管理用固定資產(chǎn)(假設(shè)銷售方作為商品出售)的抵銷處理。

借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本

固定資產(chǎn)——原價

借：固定資產(chǎn)——累計折舊

貸：管理費用

當(dāng)期內(nèi)部交易的管理用固定資產(chǎn)(假設(shè)銷售方作為固定資產(chǎn)出售)的抵銷處理:

借：營業(yè)外收入

貸：固定資產(chǎn)——原價

借：固定資產(chǎn)——累計折舊

貸：管理費用

【拓展】當(dāng)期內(nèi)部交易的管理用無形資產(chǎn)(假設(shè)銷售方作為無形資產(chǎn)出售)的抵銷處理:

借：營業(yè)外收入

貸：無形資產(chǎn)——原價

借：無形資產(chǎn)——累計攤銷

貸：管理費用

②連續(xù)編制合并財務(wù)報表時的抵銷處理。

借：未分配利潤——年初

貸：固定資產(chǎn)——原價

借：固定資產(chǎn)——累計折舊

貸：未分配利潤——年初

借：固定資產(chǎn)——累計折舊

貸：管理費用

③內(nèi)部交易管理用固定資產(chǎn)使用期限未滿提前進行清理時的抵銷處理。

借：未分配利潤——年初

貸：營業(yè)外收入(或營業(yè)外支出)

借：營業(yè)外收入 (或營業(yè)外支出)

貸：未分配利潤——年初

借：營業(yè)外收入(或營業(yè)外支出)

貸：管理費用

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