企業(yè)重組中的特殊性稅務(wù)處理是稅收優(yōu)惠嗎?

財稅59號通知規(guī)定企業(yè)重組特殊性稅務(wù)處理有二種形式：一是遞延納稅處理；二是所得不確認(rèn)處理。前者顯示屬于絕對的稅收優(yōu)惠，后者是否屬于稅收優(yōu)惠，理論界與實(shí)踐者一直存有爭議。

一、官方意見

和稅法中的許多敏感問題一樣，官方對此問題態(tài)度不明朗。59號通知將所得不確認(rèn)稅務(wù)處理作法稱為特殊性稅務(wù)處理，沒有使用優(yōu)惠處理用語。特殊性稅務(wù)處理在適用上，59號文采用了選擇適用原則，即一項(xiàng)重組交易符合特殊性稅務(wù)處理適用條件時，納稅人可以選擇按特殊性稅務(wù)處理，也可以選擇一般性稅務(wù)處理。這一作法說明了官方認(rèn)為特殊性稅務(wù)處理是納稅人的一項(xiàng)權(quán)利，納稅人可以主張享有，也可以選擇放棄。據(jù)此可以推定，在官方眼里，特殊性稅務(wù)處理是給予納稅人的一項(xiàng)沒有明說的稅收優(yōu)惠。

二、坊間說法

59號文發(fā)布后，圍繞特殊性稅務(wù)處理是否對納稅人有利一直爭議不斷，認(rèn)為特殊性稅務(wù)不是稅收優(yōu)惠，納稅人應(yīng)謹(jǐn)慎選擇的聲音在不斷出現(xiàn)在異議文章中。持異議的主要理由是認(rèn)為特殊性稅務(wù)處理導(dǎo)致雙重征稅。

三、法理分析

所得不確認(rèn)稅收規(guī)則是否屬于稅收優(yōu)惠在國外也是一個爭議話題。這一爭議體現(xiàn)在各國對所得不確認(rèn)稅收規(guī)則適用原則的實(shí)定法中，有的國家采用選擇適用原則，有的國家則采用強(qiáng)制適用原則。譬如美國稅法規(guī)定納稅人重組交易如果符合所得不確認(rèn)規(guī)則，則自動適用所得不確認(rèn)規(guī)則進(jìn)行稅務(wù)處理，納稅人沒有選擇權(quán)。這一稅法規(guī)定表明，美國對所得不確認(rèn)稅收規(guī)則持中性觀點(diǎn)，認(rèn)為不能簡單地

將其歸為稅收優(yōu)惠范疇。

理解美國這一政策選擇，有必要就所得不確認(rèn)規(guī)則附帶的收益或損失復(fù)制效應(yīng)作理論上考察。公司是擬制人格，個人將財產(chǎn)投資到公司會造成財產(chǎn)復(fù)制，如個人擁有一項(xiàng)土地公允價值100元、計稅基礎(chǔ)60元，個人以該項(xiàng)土地財產(chǎn)出資，設(shè)立一公司A。投資前社會上只存在一項(xiàng)財產(chǎn)土地，投資后，社會上出現(xiàn)兩項(xiàng)財產(chǎn)：一項(xiàng)公司持有的土地，一項(xiàng)個人持有的公司股權(quán)。在采用資產(chǎn)出售一般稅務(wù)處理模式下，個人于出資確認(rèn)資產(chǎn)出售所得40元，公司持有土地的計稅基礎(chǔ)和公允價值均是100元。土地不存在潛在收益。但如果采用所得不確認(rèn)規(guī)則進(jìn)行稅務(wù)處理，情況則完全是另一個故事了。采用所得不確認(rèn)規(guī)則，個人不需就投資確認(rèn)資產(chǎn)出售所得40元，公司接受的土地確認(rèn)計稅基礎(chǔ)60元，對于該土地，公司存在潛在收益40元。個人投資后取得的公司股權(quán)計稅基礎(chǔ)也是60元，股權(quán)價值取決于公司的公允價值，公司的公允價值取決于公司財產(chǎn)的公允價值，由此推得公司股權(quán)的公允價值是100元，個人甲也持有一項(xiàng)潛在收益是40元的財產(chǎn)股權(quán)。假設(shè)過一段時間之后，甲和公司分別處置了股權(quán)和土地，便會形成兩項(xiàng)所得，即股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和土地財產(chǎn)轉(zhuǎn)目的所得，稅務(wù)局從而獲得了兩次征稅權(quán)利。

上述例子說明，投資會在社會上復(fù)制財產(chǎn)，每投資一次，便會復(fù)制出一份新的財產(chǎn)。假設(shè)公司再以土地投資設(shè)立公司B，社會上便會出現(xiàn)三份財產(chǎn)，一份公司B持有的土地，一份是公司A持有公司B股權(quán)，一份是個人甲持有的公司股權(quán)。土地是真實(shí)的財產(chǎn)，兩份股權(quán)都土地的虛擬財產(chǎn)。投資的這種財產(chǎn)復(fù)制功能根源于公司的擬制人格。以一項(xiàng)存在潛在收益或損失的財稅進(jìn)行投資，在適用所得不確認(rèn)稅收規(guī)則背景下，投資行為不但復(fù)制財產(chǎn)，還會復(fù)制財產(chǎn)的潛在收益或損失。

討論至此，問題的答案已經(jīng)明了。特殊性稅務(wù)處理是否對納稅人有利取決于納稅人的具體情況。如在同一控制下進(jìn)行的吸收合并中，如果目標(biāo)企業(yè)財產(chǎn)屬于潛在損失情形，則目標(biāo)企業(yè)股東應(yīng)積極爭取特殊性稅務(wù)處理，這樣處理的稅收后果是將集團(tuán)存在的一項(xiàng)潛在損失通過重組復(fù)制成二個，進(jìn)而得以獲得兩次抵稅利益。美國稅法早就意識到這一問題，并制定了相應(yīng)的反避稅規(guī)則予以遏制，我國稅法目前似乎還未意識到這個問題。如果目標(biāo)企業(yè)財產(chǎn)屬于潛在收益情形，情況則正好相反，理由不再贅述。

企業(yè)重組遵循的原則是什么？ 

企業(yè)在重組的同時應(yīng)該遵循以下四項(xiàng)原則，以確保企業(yè)的合法性、合理性、可操作性、全面性，這樣有利于企業(yè)的全面發(fā)展。

1.合法性原則

在涉及所有權(quán)、使用權(quán)、經(jīng)營權(quán)、抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)和其他物權(quán)，專利、商標(biāo)、著作權(quán)、發(fā)明權(quán)、發(fā)現(xiàn)權(quán)、其他科技成果權(quán)等知識產(chǎn)權(quán)，以及購銷、租賃、承包、借貸、運(yùn)輸、委托、雇傭、技術(shù)、保險等各種債權(quán)的設(shè)立、變更和終止時，毫無疑問的是只有合法，才能得到法律的保護(hù)，才能避免無數(shù)來自國家的、部門的、地方的、他人的法律風(fēng)險。

2.合理性原則

在組合各種資產(chǎn)、人員等要素的過程中效益始終是第一位的。其次是合理的前提--穩(wěn)定性。只有穩(wěn)定銜接的基礎(chǔ)上才能出效益。再次是合理地操作--誠信原則。只有誠信地履行并購協(xié)議，才能讓重新組合的各個股東和雇員對新的環(huán)境樹立信心。

3.可操作性原則

所有的步驟和程序應(yīng)當(dāng)是在現(xiàn)有的條件下可以操作的，或者操作所需的條件是在一定的時間內(nèi)可創(chuàng)造的，不存在不可逾越的法律和事實(shí)障礙。

4.全面性原則

要切實(shí)處理好中國企業(yè)的九大關(guān)系--黨、政、群、人、財、物、產(chǎn)、供、銷，才能不留后遺癥，否則，后患無窮。

“企業(yè)重組中的特殊性稅務(wù)處理是稅收優(yōu)惠嗎？”不知道大家是否都明白該怎么做了，現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)變化越來越快，業(yè)務(wù)越來越復(fù)雜，如果有不懂的地方，可及時來會計學(xué)堂進(jìn)修，會計學(xué)堂，隨時歡迎大家的到來。